貸倒損失が発生したときの消費税の処理と注意点

売上金額を回収できない状態が続いていたり、取引先が倒産したしまったりというトラブルは事業にはつきものです。
痛い損失ではありますが、それならせめて税金の面で恩恵を受けたいものですよね。

貸倒損失の控除は消費税の計算上大きな影響を与えますが、注意点も多々あります。
この記事で基本的な知識を身に付けておきましょう。

1．貸倒損失の範囲と計上できる金額

貸倒損失は大きく分けて「法律上の貸倒れ」「事実上の貸倒れ」「形式上の貸倒れ」の３種類があります。
それぞれの要件と計上できる金額は次のとおりです。

1-1．法律上の貸倒れ

法律上の貸倒れには次の3つのものがあり、それぞれ計上できる金額は次のとおりです。

1. 会社更生法や民事再生法等によって切り捨てられた債権の額
2. 債権者集会などの協議によって切り捨てられた債権の額
3. 債務者が相当期間継続して債務超過の状態であり、返済を受けることができない場合に、書面によって行った債務免除の額

1-1-1．貸倒れ計上できる条件

法律上の貸倒れで債権が切り捨てられた場合には、決定があった時に貸倒損失として計上できます。
申立や手続開始ではまだ貸倒損失には計上できないので混同しないよう気をつけましょう。
また、計上できる金額はあくまで切り捨てられた債権の額となります。

３番目の条件である債務免除は、債務者が弁済能力を失っていることが前提となります。
一般的には債務超過の状態が3 年～5 年継続していることが条件とされていますが、それ以下は絶対NGという訳ではなく、判断はあくまでケースバイケースです。
また、債務免除をすれば自動的に貸倒損失計上できるわけではなく、要件を満たしていなければその債務免除額は寄附金と判断されてしまいます。

1-2．事実上の貸倒れ

債務者の資産状況、支払能力等から債務の全額が回収できないことが明らかになった場合は、その債務の全額を貸倒損失に計上できます。
ただし担保物があるときは、その担保物を処分した後でなければ貸倒損失計上はできません。

1-2-1．貸倒れ計上できる条件

事実上の貸倒れを貸倒損失に計上できるのは、全額が回収不能の場合のみです。
一部でも回収できる場合は貸倒損失に計上できません。

債務者の資産状況、支払能力等の判定にはやや複雑な部分がありますが、破産、強制執行、整理、死亡、行方不明、債務超過、天災事故等の事実が明らかとなっている場合は「全額が回収不能」と判断して問題ないとされています。

1-3．形式上の貸倒れ

次の事実に該当する場合は、形式上の貸倒れとして貸倒損失計上が認められています。

• 債務者との取引停止以後１年以上経過した場合
• 同一地域の債務者に対する債権の総額が、その取立てに要する費用に満たない場合において、支払を督促したにもかかわらず弁済がないとき

このように、法律上破産などの事実がなくても、現実的に回収が困難な場合には貸倒損失計上を認めることとされています。

形式上の貸倒れは他の貸倒れの条件とは違い、「備忘価格」として帳簿価格1円を残す必要がある点に注意してください。
この１円の備忘価格を忘れて全額貸倒損失としてしまうと、その全額が否認されてしまいます。

1-3-1．貸倒れ計上できる条件

形式上の貸倒れは「事実上の貸倒」とは異なり、債権の全額が回収不能である必要はありません。
ただし、単に取引停止から１年を経過すれば計上できるわけではなく、債務者の財産状況や支払状況が悪化している事実が必要です。
したがってある程度の回収努力は必須となります。

なお、「取引停止以後1年」とありますが、その債務者と継続的に取引を行っていたことが原則的な条件と考えてください。
また、担保物がある場合、その担保物の処分完了までの期間は1年の期間から除かれる点にも留意してください。

2．貸倒損失に適用される消費税率

貸倒れは売上計上から数年の期間をおいて計上することが多いので、売上発生時と貸倒れ時の消費税率が変わっている可能性があります。
貸倒損失が発生した場合、消費税の貸倒控除の規定を適用できますが、どちらの税率を適用すべきかが問題となります。

この場合、適用される税率は「売上計上時点の税率」です。
貸倒れが発生した時点での税率ではないので注意してください。

例えば2018年4月1日売上計上、2019年10月31日貸倒損失計上の場合は、売上計上時点の消費税率8％が適用されます。

3．書類の保存義務

貸倒損失の控除を受ける場合には、貸倒れの事実を証明する書類を原則７年間保存しなければなりません。
「貸倒れの事実を証明する書類」は貸倒れの種類によって変わりますが、次のような書類を保存する必要があると考えてください。

【法律上の貸倒れの場合】

• 認可決定や協議決定に基づく切捨額の決定書
• 債権放棄通知書
• 債務者の決算書
• 裁判所から送られた決定書等

【事実上の貸倒れ、形式上の貸倒れの場合】

• 債務者の決算書
• 信用調査会社のレポート
• 債務者から戻ってきた内容証明郵便
• 債権督促したことが分かる資料
• その他回収不能であることを証明できる資料

なお、貸倒れの種類にかかわらず、債務者との取引で作成した売買契約書や請求書等の書類も当然保存しておく必要があります。

必要書類はケースバイケースではありますが、貸倒損失が認められるかどうかは保存書類が大きく影響してきます。
相手方の資産状況が悪化しており回収不能であること、回収努力をしたにもかかわらず回収できなかったことなどを証明するためにどのような書類が必要となるか、税理士と相談のうえ準備を進めましょう。

4．課税売上と非課税売上・不課税売上が混在しているとき

貸倒れが発生した場合の消費税の税額控除は、課税売上部分にのみ適用されます。

したがって、例えば土地付き建物の販売が貸倒れた場合、建物部分の売上額のみが控除の対象となります。
このような課税売上と非課税売上が一体化している取引の場合、課税部分と非課税部分とを合理的に区分しなければなりません。

5．貸倒損失の消費税法上の注意点

貸倒損失は高額となることが多いため、誤った適用をしてしまうと否認時のリスクが高まります。
注意点をしっかり把握しておきましょう。

5-1．貸付金の貸倒れは控除できない

消費税額の控除の対象となるのは、売掛金等の貸倒れについてのみです。
貸付金など、消費税が発生しない取引が貸倒れとなっても控除の対象にはならないので注意しましょう。

5-2．免税事業者時の売掛金の貸倒れは控除できない

免税事業者であった課税期間に計上した売上が、その後課税事業者となった際に貸倒れた場合、その貸倒れは控除の対象にはなりません。
この場合、そもそも売上計上時に免税事業者であったため消費税を納めていないので当然といえば当然です。

5-3．貸倒れた債権を後日回収した場合

一度貸倒損失に計上し、消費税額の控除を受けたにもかかわらず、後日その債権を回収できてしまったというケースも稀にあることと思います。
この場合、その回収できた債権を「控除過大調整税額」として申告書に記載する必要があります。
回収債権の消費税額はその課税期間の消費税額に加算されることとなります。

まとめ

貸倒損失に計上することが認められるにはその事実を証明しなければなりません。
まずは要件に該当することが前提ですが、必要書類が揃っているかどうかも重要な要素です。

貸倒損失は税理士や税務署でも判断が難しいケースも多く、税務調査のリスクも高まります。
勝手な判断はリスクを伴いますので、必ず税理士等の専門家に相談しましょう。

また、貸付金の貸倒れや免税事業者時の売上は控除対象外という消費税法特有の規定も確実に覚えておきましょう。